Cours de deuxième année GEA
Cours de l'année universitaire en cours
Fiscalité partie 1
Partie 1 : La détermination du résultat fiscal soumis à l’IS
TITRE 1 : Les personnes morales concernées
Les personnes concernées sont toutes les sociétés commerciales. Celles-ci se divisent en deux : d’une part les sociétés de personne et d’autre part les sociétés de capitaux. Ces deux catégories sont concernées mais plus particulièrement les sociétés de capitaux.
Sociétés de capitaux : le capital est le plus important. La question est de savoir quel est le montant du capital ? Société de personne : les apporteurs sont le plus important. La question est de savoir qui est l’apporteur ? Ces sociétés sont fiscalement soumises au régime des BIC et non pas au régime de l’IS.
· Distinction société de personne et société de capitaux :
Ø Sociétés de personnes : ce sont des sociétés commerciales dans lesquelles les associés jouent un rôle essentiel. Celui-ci étant tellement important qu’en fiscalité ces sociétés de personne sont transparentes. La SNC n’est pas le contribuable, l’interlocuteur de l’administration fiscale. Ce sont les associés de la SNC qui sont directement imposés sur les bénéfices à la hauteur de leur part (par exemple, un associé qui possède 30% des parts sera imposé sur 30% du bénéfice).Les sociétés de personnes qui sont en principe imposés dans la catégorie des BIC peuvent opter pour l‘impôt sur les sociétés (IS).
Ø Sociétés de capitaux : ce sont des sociétés dans lesquelles ce qui importe ce ne sont pas les associés mais les apports qu’ils ont réalisés à la société. Parmi les sociétés de capitaux on retrouve la Sociétés Anonyme (SA), la Société par Action Simplifiée (SAS) ainsi que la Société A Responsabilité Limitée (SARL). Ces sociétés de capitaux sont opaques, ce sont donc elles qui déclarent leur bénéfice.
Remarque : En fiscalité il existe des « SARL de famille ». Pour bénéficier de ce statut il faut qu’il y ait des liens de famille très proche comme par exemple frère et sœur, parents et enfants… Ces sociétés permettent d’être imposé à l’impôt sur le revenu si cela est avantageux.
Personnes imposables
A l’IS | A l’IR |
· Principe - SA - SAS - SCA - SARL - EURL à associé PM - SCS pour commanditaire | · Principe - Exploitant individuel - Associés de sociétés de personne (SNC) - SCS pour commandites - EURL |
· Sur option - SNC - EURL - SCS pour commandités | · Sur option - SARL de famille |
Conclusion : D’autres personnes morales peuvent être soumises à l’impôt sur les sociétés dans des circonstances particulières (certaines associations sportives concurrençant des entreprises du secteur marchand).
La première étape dans une étude de cas c’est de repérer le statut juridique de la société afin de déterminer son régime d’imposition.
TITRE 2 : L’assiette de l’impôt
1ère étape : Comme pour les BIC, le point de départ pour calculer l’assiette de l’impôt c’est le résultat comptable.
2ème étape : Celle-ci consiste à réaliser 3 actions :
· Décortiquer le compte de résultat, c’est-à-dire les produits et les charges.
· Vérifier que toutes les actions ont été bien menées.
· Faire l’analyse fiscale de ce compte de résultat, c’est-à-dire effectuer les rectifications extracomptables. On distingue deux types de rectification :
Ø Les déductions.
Ø Les réintégrations (exemple : une voiture particulière). Le montant à réintégrer sera le résultat de l’opération suivante :
(Valeur réelle – valeur fiscale) * coefficient.
3ème étape : Après ces rectifications, on est en mesure de déterminer le résultat fiscal. Résultat fiscal = résultat comptable + réintégrations – déductions.
TITRE 3 : Les spécificités des produits et des charges
I. Les spécificités des produits fiscaux
1. Les plus values à long terme
Dans les sociétés imposées à l’IS seulement trois opérations peuvent générer des plus values à long terme :
· Les concessions de licence d’exploitation d’un brevet
· Les gains suite à la cession de titres de participation à condition qu’on les détienne depuis plus de deux ans.
· Les reprises sur dépréciations relatives à des titres de participation.
Pour les sociétés soumises à l’IS il n’existe pas réellement de régime particulier de plus ou moins value de cession d’immobilisation, d’élément d’actif ou de VMP.
Ces revenus sont toujours traités comme des résultats d’exploitation classique, c’est-à-dire qu’ils sont imposés au taux normal de l’IS sans bénéficier d’étalement.
2. Les autres retraitements extracomptables
a) Les dividendes de filiales
A la différence des BIC où ces produits relèvent des revenus de capitaux immobilisés, les dividendes qui sont reçus par une société sont imposables fiscalement sauf s’ils ont été versés par une filiale.
1ère condition : la société doit opter pour le régime des sociétés mères filiales.
2ème condition : Cette option est possible si la société mère détient plus de 5% des parts de la filiale depuis au moins deux ans.
1ère conséquence : les dividendes perçus par la société mère ne sont pas imposable (déduction du résultat fiscal).
2ème conséquence : une quote-part de 5% des dividendes perçus est fiscalement imposée (on fait une réintégration des 5%).
Exercice : Meneau SA est détenue à 85% par la SA Argile. En N-1, Meneau SA a réalisé 49 770 € de bénéfices. Elle a décidé de distribuer 30 000€ à ses actionnaires le 10 août N.
Calculez le résultat fiscal de la SA Argile sachant que son résultat provisoire est de 100 000€.
Réponse : De par son pourcentage de détention, Meneau SA va recevoir 30 000 * 85% = 25 500 € de dividendes.
Si Meneau opte pour le régime des sociétés mères et filiales, elle va déduire fiscalement le montant perçu (25 500 €) et elle va réintégrer la quote-part de 5% soit 5% * 25 500 = 1 275.
Le résultat fiscal est donc de : 100 000 – 25 500 + 1 275 = 75 775.
b) Les gains de change
Les gains de change latent ne sont pas des produits comptables. Par contre, fiscalement ces produits sont considérés comme acquis. On les réintègre donc dans le résultat fiscal.
II. Les spécificités des charges fiscales
1. Les moins-values à long terme
En moins value à long terme dans les sociétés imposées à l’IS on ne trouve que deux catégories :
Ø Les dotations aux dépréciations sur titre de participation. Les moins values à long terme sont uniquement pour les dépréciations de titre de participation.
Ø Les moins values sur cession de titre de participation.
2. Les autres retraitements extra comptables
a) Les dépenses personnelles
Comme pour les BIC toutes les dépenses personnelles ne peuvent pas constituer des charges déductibles. Elles doivent être réintégrées dans le résultat imposable car elles ne sont pas engagées dans l’intérêt social.
b) Les dépenses somptuaires
On définit 4 dépenses somptuaires :
- Les dépenses de chasse et de pêche,
- Les dépenses de yachts et de bateaux de plaisances,
- Les dépenses de résidence de plaisance (hôtels particuliers, châteaux… ne servant pas à l’entreprise) sauf si l’immeuble est affecté au comité d’entreprise (CE) ou aux œuvres sociales des salariés (club de vacance…) et sauf si l’immeuble est classé «monument historique.
- Les dépenses concernant les véhicules de tourismes d’une valeur de 18 300 € TTC.
c) Les dépenses à caractère financier
Ø Les comptes courants d’associé : ce sont des comptes sur lesquels les actionnaires peuvent laisser leur dividende à la disposition de l’entreprise. Cet argent augmente la capacité d’autofinancement (CAF) de la société. Les associés en contrepartie sont rémunérés par le versement d’un intérêt déductible des comptes de l’entreprise à deux conditions :
- Le taux ne doit pas dépasser le taux effectif moyen des établissements de crédit sur les prêts à taux variables.
- Le montant déposé sur le compte ne doit pas dépasser une fois et demi le capital social pour l’ensemble des associés qui ont un statut de dirigeant c’est-à-dire qui détiennent un mandat social. Les associés non dirigeant ne sont pas soumis à ce plafond.
Ø Les jetons de présence : ce sont les rémunérations versées aux membres du conseil d’administration. C’est principalement appliqué dans la SA de forme classique et dans la SAS si on a prit cette forme. C’est une rémunération qui est versée si les administrateurs participent au conseil. Pour les administrateurs, ces jetons de présence constituent des revenus mobiliers. La rémunération excessive des dirigeants de société est un des points de contrôle pour les administrations fiscales. Pour la société, ces jetons constituent des charges qui sont à priori déductibles à condition qu’elles ne dépassent pas un plafond qui est fonction du nombre de salariés.
EFFECTIF | PLAFOND DE DEDUCTIBILITE |
Moins de 5 salariés | 457 € * Nombre d’administrateurs |
De 5 à 200 salariés | 5% * (moyenne annuelle des 5 plus hautes rémunérations brutes de l’entreprise) * nombre d’administrateur |
Plus de 200 salariés | 5% * (moyenne des 10 plus hautes rémunérations brutes de l’entreprise) * nombre d’administrateur |
Les versements au-dessus de ce seuil maximal devront faire l’objet d’une réintégration extra comptable.
d) Les dépenses à caractère salarial
On distingue principalement 3 postes :
Ø La rémunération des dirigeants et associés (incluant aussi les actionnaires) :
Toutes les charges concernant le paiement des salaires sont déductibles.
Au niveau fiscal, pour que ces charges soient déductibles, il faut qu’elles vérifient deux conditions : d’une part que le travail est réel et d’autre part qu’il existe un lien de subordination. En ce qui concerne la rémunération du dirigeant, le fisc contrôle si son salaire se situe dans la fourchette habituelle et s’il correspond à un travail réel (problème des contrats fictifs) et que la rémunération ne soit pas excessive. Les charges patronales sont déductibles sur ces rémunérations.
Ø La participation des salariés au résultat de l’entreprise :
Les salariés, en plus de leur salaire ont droit à une participation sur les bénéfices de l’entreprise car s’ils n’étaient pas là, il n’y aurait pas de bénéfice. C’est une participation légale (loi Debray 1967) mais c’est aussi une participation négociée dans le cadre des conventions collectives. Ces montants versés par la société à ses salariés est déductible des comptes de l’entreprise, qu’il s’agisse de l’intéressement légal ou de l’intéressement négocié. Fiscalement ces sommes ne sont déductibles qu’à la date de versement (N+1) alors que la participation a été passée en comptabilité à la clôture de l’exercice N. Chaque année ça nécessite un retraitement extra comptable. En effet, d’un côté on réintègre la participation de l’année en cours et de l’autre côté, on déduit la participation de l’année précédente.
Ø La provision pour investissement :
La loi autorise les entreprises qui versent à leurs salariés un montant supérieur au montant légal, à constituer une provision pour investissement. Le but de cette provision est d’acquérir une immobilisation en N+1. La déduction fiscale de cette provision suit le même rythme que le régime de la participation, c’est-à-dire déduire la provision de N+1 et réintégrer la provision de N.
e) Les autres charges à retraiter
Ø Les amendes et pénalités de toute nature :
Comme pour les BIC elles ne sont pas déductibles. En droit pénal c’est le principe de la personnalité des personnes (=celui qui commet la faute qui paie) qui interdit la déduction fiscale des amendes. De ce fait, quelle que soit la cause ayant entrainé cette sanction, elle n’est pas déductible.
Ø La taxe sur les véhicules de société :
Toutes les sociétés peuvent payer une taxe pour chaque véhicule particulier qui figure au bilan ou qui est loué à partir du moment où le véhicule a moins de 10 ans, et ce quel que soit son type. Fiscalement cette taxe n’est pas déductible. Par contre, les sociétés qui ne sont pas soumises à l’IS peuvent déduire cette taxe qui est fonction du nombre de chevaux fiscaux.
Ø L’impôt sur les sociétés :
Comme tout impôt personnel, il ne constitue pas une charge déductible.
Ø La provision pour perte de change :
Cette provision constituée en comptabilité n’est pas fiscalement déductible (cf. 1er cour).
Ø Les dons :
Ceux n’excédant pas 0,5% du CA HT donne naissance à un crédit d’impôt de 60% des montants versés. Le dépassement peut être reporté sur N+1.
Ø Les cotisations d’assurance vie :
Ces cotisations ne sont déductibles que si elles sont imposées par des organismes financier à la société lors de la souscription d’un emprunt (exemple : le prêteur impose à la société emprunteuse de souscrire un contrat d’assurance vie sur sa tête). De la même façon, la société peut souscrire sur les dirigeants ou sur les membres essentiels de la société, c’est ce que l’on appelle les contrats homme-clé (exemple : le groupe LVMH sur ses grands couturiers). Les cotisations seront également déductibles. Par contre, tous les autres contrats de même type, pris à l’initiative de l’entreprise ne permettent pas de déduire les charges. Cependant, en cas de réalisation du risque lors du versement du capital, l’entreprise pourra déduire la totalité des cotisations faites depuis le début. Ce sera donc que le solde (capital – cotisations) qui sera imposé.
Ø La location des véhicules de tourisme
Cela concerne les contrats de location concluent depuis plus de 3 mois. Si la valeur du véhicule loué est supérieure à 18 300 € TTC, il faut réintégrer une partie du loyer versée sur le modèle des biens somptuaires.
Ø Les provisions pour perte de change et les pertes de change :
Les provisions pour perte de change ne sont pas déductibles. La perte de change en elle-même quand à elle, constitue une charge déductible à retraiter de manière extra comptable, puisqu’en comptabilité elle n’apparait pas en charge, mais dans le compte 476. Ici c’est une différence d’appréciation entre la comptabilité et la fiscalité.